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一、基本情况
案由：非法制造用于抵扣税款发票、非法制造发票数
上诉人（原审被告人）：洪某某因涉嫌犯非法制造发票罪于2007年4数月22曰被羁押，次曰被刑事拘留，同年5月24曰被逮捕。
上诉人（原审被告人）：左某某因涉嫌犯非法制造发票罪于2007年4数月22日技羁押，次日被刑事拘留，同年5月24日被逮捕。
二、诉辩主张
(一）人民检察院意见
被告人洪某某伙同同案人洪道某（另案处理）于2006年12月，租用广数州市海珠区新业路78号一层，由洪道某向工商行政管理部门申请设立，经核数准成立了字号为“金海洋纸品加工厂”的个体工商户，并雇请被告人洪某云、数左某某及同案人尹某某（另案处理）在制作一般印刷品的同时，非法印制用数来抵扣税款发票、完税证明及普通发票。2007年4月22日，3名被告人被抓数获，从金海洋纸品加工厂内缴获半成品的可用于抵扣税款的公路、内河货物运数输业统一发票（代开）2400份和完税证明20000份，普通发票143848份及印数刷工具一批。
广东省广州市海珠区人民检察院指控原审被告人洪某某、洪某云、左某某数犯非法制造用于抵扣税款发票罪、非法制造发票罪。
(二）被告人辩解及辩护人辩护意见
洪某某上诉提出：其并非主犯，且属犯罪未遂，请求二审法院对其减轻处罚。其辩护人提出：（1)原审认定上诉人洪某某在共同犯罪中起主要作用与数事实不符；（2)原审认为金海洋印刷加工厂不具有单位犯罪主体资格无法律数依据；（3)数—审判决不考虑发票而额而统一以非法印刷发票的份数作为定罪数和刑的情节是不合理的；（4)洪某某的行为属于犯罪未遂，认罪态度好，数是初犯，具荷从轻、减轻情节。请求二审法院对洪某某予以减轻处罚，适用数缓刑。左某某上诉提出：其不知道是印假发票，没有印制过用于抵扣税款的发数票。其辩护人提出：（1)原审判决认定左某某参与印制用于抵扣税款发票的数证据不足；（2)左某某只是一名打工者，不存在与老板共同印制假发票的主数观故意。
三、人民法院认定事实和证据
(一）认定犯罪事实
一审法院广东省广州市海珠区人民法院、二审法院广东省广州市中级人民数法院均认定，被告人洪某某伙同同案人洪道某（另案处理）于2006年丨2月，数租用广州市海珠区新业路78号一层，由洪道某向工商行政管理部门申请设立，数经核准成立了字号为“金海洋纸品加工厂”的个体工商户，并雇请被告人洪数某云、左某某及同案人尹某某（另案处理）在制作一般印刷品的同时，非法数印制用来抵扣税款发票、完税证明及普通发票。2007年4月22日，3名被告数人被抓获，从金海洋纸品加工厂内缴获半成品的可用于抵扣税款的公路、内河数货物运输业统一发票（代开）2400份和完税证明20000份，普通发票M3848数份及印刷工具一批。
(二）认定犯罪证据
上述事实，有原检察机关在原审庭审时宣读、出示，并经质证的下列证据数证实：
1.证人证言
(1）证人黄某佳（海珠区瑞宝街石溪第六经济合作社社长）的证言及辨数认笔录证实：广州市海珠区石溪新业路78号之1.2首层于2005年租给李某数德，半年后转租给洪道某、洪某某。
(2)同案人尹某某的供述：2007年2月其通过左某某介绍到金海洋纸品数加工厂工作，跟左某某做学徒。该厂老板是洪道某，洪某某负责日常管理，厂数里有营业执照，没有发票印制许可证。工厂白天班印纸盒，晚班印假发票。左数某某操作双色机，洪某云操作单色机，“光头”操作打码机。该厂每天都印假发票，每天印五六千张。
2.书证、物证
(1)缴获的印刷机、菲林和发票，经洪某某、洪某云签认。
(2)扣押物品清单.证实：公安机关在现场査扣了贵州省、陕西省、浙数江省、河南省、内蒙古、江苏省等地的普通发票143848份，辽宁、新璐等地数可用于抵扣税款的公路、内河货物运输业统一发票（代开）2400份，新概税完税凭证2000份。
(3)海珠区新滘镇石溪第六经济合作社与李某德签订的场地使用协议书。
(4)石溪经济联合社与洪道某签订的场地使用协议书。
(5)广州市工商行政管理局海珠分局提供的《个体工商户运输业登记申数请书数>，证实：金海洋纸品加工厂是洪道某申请设立的个体工商户。
(6)广东省、贵州省、陕西省、浙江省、河南省、新疆、内蒙古、辽宁数省等地的税务机关出具的证明，证实：没有委托金海洋纸品加工厂印刷发票，数金海洋纸品加工厂不具备印刷发票的资格。
(7)搜査笔录。
3.被告人供述
(1)被告人洪某某的供述：其儿子洪道某于2006年11月注册成立金海数洋纸品加工厂，没有发票印制许可证，其负责厂的日常经营管理。其和洪道某数联系客户、承接订单和收取印制费，左某某、尹某某操作双色印刷机，洪某云数操作单色印刷机，“光头”操作打码机。发票印制好后，通知客户来取或运到数客户指定的地方。印制的发票都是假发票，客户都没有提供合法手续，怕被别数人发现，都安排在晚上印制，工人应该知道是在违法印制发票。
(2)被告人洪某云的供述：其于2007年2月到金海洋纸品加工厂工作，数该厂没有发票印制许可证，老板是洪道某，洪道某不在时洪某某负责全面工数作。左某某、尹某某负责开双色机，其负责开单色机，“光头”负责开打码数机。洪道某安排工人晚上印制假发票，共印了约20万张。其与洪某某、左某数某都知道是在印假发票。
(3)被告人左某某的供述：其于2005年5月到金海洋纸品加工厂工作，数该厂老板是洪道某，日常负责人是洪某某。其与尹某某开双色机，洪某云开单数色机，“光头”开打码机。工厂最初印制纸盒，2006年年底开始印制发票，一数般都在晚上印。现场查获的发票大约是近一星期印制的。
四、判案理由
(一）一审法院判案理由
原审法院认为，被告人洪某某、洪某云、左某某伪造可以用于抵扣税款的数发票，数量巨大，还伪造其他发票，情节严重，其行为均已构成非法制造用于数抵扣税款发票罪和非法制造发票罪，依法应对三被告人实行数罪并罚。三被告数人的行为属犯罪未遂，依法可以比照既遂犯从轻处罚。被告人洪某某是主犯，数被告人洪某云、左某某是从犯，依法予以减轻处罚。
(二）二审法院判案理由
二审法院认为，原审判决认定被告人洪某某、洪某云、左某某非法印制用数于抵扣税款的发票2400份、普通发票143848份的事实清楚，证据确实充分，数本院予以确认。对于上诉人洪某某及其辩护人提出的辩解和辩护意见，经查，数上诉人洪某某是金海洋纸品加工厂老板即同案人洪道某的父亲，负责该厂的日数常经营管理，包括承接客户订单、安排工人印制、送货给客户、收取印制费用数及发放工人工资等，上诉人左某某及原审被告人洪某云均在上诉人洪某某的安数排下非法印制发票，在整个共同犯罪过程，上诉人洪某某无疑起主要作用，原数审认定其系主犯并无不当。根据最高人民法院〈关于审理犯罪案件具体应用数法律有关问题的解释〉第丨条的规定，具有法人资格的公司企业才能成为单数位犯罪的主体，对于不具有法人资格的私营企业和个体工商户实施的犯罪行数为，应当按刑法有关自然人犯罪的规定处理。我国刑法规定，非法制造发票的数犯罪，应以发票数量而不是以发票面额作为定罪处罚的依据。本案属犯罪未数遂，对于未遂犯，依法可比照既遂犯从轻或减轻处罚，鉴于上诉人洪某某犯有数数罪，且系主犯，部分假发票已流入社会，社会危害性较大，原审只予从轻处数罚、不予减轻处罚是正确的。
对于上诉人左某某及其辩护人的辩解和辩护意见，经查，上诉人洪某某及数原审被告人洪某云均指证上诉人左某某知道是印制假发票，为掩人耳目，上诉数人洪某某及同案入洪道某特意安排上诉人左某某等人在白天印纸盒，在晚上才数印假发票。案发当晚，公安机关对金海洋纸品加工厂进行搜查，正在印制假发数票的上诉人左某某等人往门外逃窜时被当场抓获。打工不是免责的理由，上诉数人左某某明知是印制假发票而参与其中，已构成非法制造发票犯罪的共犯。由数于上诉人左某某具有非法制造发票的概括性故意，因分工的不同，上诉人左某数某是否印制过用于抵扣税款的发票，均不影响其构成非法制造用于抵扣税款发数票罪。
本院认为，上诉人洪某某、左某某及原审被告人洪某云未经国家税务机关数数许可，非法印制用于抵扣税款的发票，数量巨大，还印制其他发票，情节严数重.其行为均已构成非法制造用于抵扣税款发票罪和非法制造发票罪，依法应数数罪并罚。上诉人已经着手实施犯罪，由于意志以外的原因未能得逞，是犯罪数未遂，依法可比照既遂犯从轻或减轻处罚。上诉人洪某某在共同犯罪中起主要数作用，是主犯：上诉人左某某及原审被告人洪某云在共同犯罪起次要作用，是数从犯，依法应予减轻处罚。二上诉人的上诉理由及其辩护人的辩护意见均不成数立，本院不予采纳。原审判决认定的事实清楚，证据确实充分，定罪及适用法数律准确，置刑适当，审判程序合法，依法应予维持。
五、定案结论
广东省广州市海珠区人民法院一审认定：
1.被告人洪某某犯非法制造用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑3年，数并处罚金5万元；犯非法制造发票罪，判处有期徒刑2年，并处罚金人民币5数万元；决定执行有期徒刑4年，并处罚金人民币万元。
2.被告人洪某云犯非法制造用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑1年，数并处罚金1万元；犯非法制造发票罪，判处有期徒刑1年，并处罚金人民币1数万元；决定执行有期徒刑1年6个月，并处罚金人民币2万元。
3.被告人左某某犯非法制造用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑1年3数个月，并处罚金人民币1万元；犯非法制造发票罪，判处有期徒刑1年3个数月，并处罚金人民币1万元；决定执行有期徒刑2年，并处罚金人民币2数万兀。
4.扣押被告人非法制造的可用于抵扣税款的公路、内河货物运输业统一数发票（代开）2400份和完税证明20000份、普通发票143848元，扣押的作案数工具印刷胶版一批和HEIDELBERG数MOZ印制机1台、KYOBI560印制机1台，东普DP47全自动胶印机1台、彩虹牌碘镓灯晒版机，均予以没收。
一审宣判后，被告人洪某某、左某某均提起上诉。广东省广州市中级人民数法院二审认为，原审判决认定的事实清楚，证据确实充分，定罪及适用法律准数确，量刑适当，审判程序合法，依法应予维持。依法裁定：驳回上诉，维持数原判。
六、法理解说
(一）既遂与未遂的判断
犯罪未遂形态是指行为人着手实行犯罪以后，由于其意志以外的原因阻却，而使行为人的主观盗窃犯罪意图未能全部展开，客观上的犯罪行为未能完数成或犯罪结果未能发生，从而使犯罪在未完成状态下，停止下来，因此概括地数讲，本罪的既遂形态与未遂形态区别的关键就是法定的犯罪行为是否完成。理数论上一般认为，对于非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款数罪而言，在犯罪形态上属于行为犯而不是结果犯，即行为人只要实施了非法制数造或出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票的行为之一的，就构成数本罪。非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款罪的犯罪行数为，一是“非法制造”，二是“出售”。“非法制造”的着手是行为人起始于数对发票的加工；“出售”的着手，就出售发票事项与购买者进行具体协商（签数订合同）时，可以认定为出售行为的着手（寻找买主的行为不是着手）在此数之前的行为，均不是“着手”，因意志之外的原因而停止犯罪的，以预备犯数论。“完成犯罪”是指齐备了构成本罪的所有构成要件。就“非法制造”行为数而言，“完成犯罪”就是指使加工的发票在形态上与真发票完全相同；就“出数售”行为而言，“完成犯罪”就是指交付了该非法制造的发票。利用邮寄、托数运、托带等途径出售发票的，因其不用于买卖双方直接交接的方式，只要出售数人办完邮寄或托运手续，或者将非法制造的发票交给受托人，就视为该发票已数经交付。
非法制造用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的未遂犯是指：已开始了对数用于骗取出口退税、抵扣税款的发票的形体加工，但因为技术、设备、材料的数短缺或水平、质量达不到标准，或因为资金不足、意外事件，或因群众的发数现、政法机关的抓获，或因对犯罪对象、犯罪工具、因果关系、客观环境等事数实的认识错误，而使该发票在形体上最终未能和真发票相同的状态。其既遂犯数是指：已开始了对用于骗取出口退税、抵扣税款的发票的形体加工，最终使该数发票与真发票在形体上相同的状态。本案中，被告人已经开始印制发票，即已数经“着手”犯罪，被查获时，发票还是半成品，并没有完成，即没有达到既数遂，法院认定被告人属于犯罪未遂是正确的。
(二）定罪和量刑的情节是发票面额还是份数
辩护人认为一审审判决不考虑发票面额而统一以非法印刷发票的份数作为数定罪和量刑的情节是不合理的。我国刑法对该罪明确规定“数量巨大的，数处……“数量特别巨大的，处……”，按照文义解释，似应以印刷份数作为数定罪和量刑的依据。但要指出，2010年5月7日最高人民检察院、公安部数《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》对于该罪的立案数追诉标准予以明确，第65条规定：伪造、撞自制造或者出售伪造、撞自制造数的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的非增值税专用发票50份以上或者票面额累计在20万元以上的，应予立案追诉。第67条规定：非法出售可以用于骗数取出口退税、抵扣税款的非增值税专用发票50份以上或者票面额累计在20万数元以上的，应予立案追诉。故份数或票面金额有一项达到立案追诉标准即可。数本案审理期间该规定尚未出台，故法院按照文义解释，不予采纳辩护意见并无不妥：
(三）本案是否构成单位犯罪
本案中洪某某辩护人提出原审认为金海洋印刷加工厂不具有单位犯罪主体数资格无法律依据3二审法院认为，根据最高人民法院《关于审理犯罪案件具数体应用法律有关问題的解释>数第1条的规定，具有法人资格的公司企业才能数成为单位犯罪的主体，对于不具有法人资格的私营企业和个体工商户实施的犯数罪行为，应当按刑法有关自然人犯罪的规定处理。笔者认同法院意见。刑法第数30条规定：“公司、企业、事业单位、机关、团体实施的危害社会的行为，法数律规定为单位犯罪的，应当负刑事责任。”可见，只有法律明文规定单位可以数成为犯罪主体的犯罪，才存在单位犯罪及单位承担刑事责任的问题，而并非所数有犯罪都可以由单位构成：规定单位的犯罪的“法律”，是指刑法分则性条数文，包括刑法颁行后国家最高立法机关根据实际需要制定的单行刑法、刑法修数正案及有关附属刑法规范。最高人民法院《关于审理犯罪案件具体应用法律数有关问題的解释》第1条规定：“刑法第三十条规定的公司、企业、事业单数位，玩包括国有、集体所有的公司、企业、事业单位，也包括依法设立的合资数经营、合作经营企业和具有法人资格的独资、私营等公司、企业、事业单数位。”本案中，被告人所在的“金海洋纸品加工厂”系个体工商户，不具有法数人资格，故不能成为单位犯罪的主体。
(四）发票犯罪中的概括故意的认定
发票犯罪中的概括故意，主要表现为对制作、贩卖的具体对象认试不明数确。我国的发票犯罪是一个类罪名，根据对象的不同，就会构成不同的罪名，数因此如果行为人对于其行为对象认识不确定，应该如何定罪就常常成为实践中数的疑难问題c本案中，左某某及其辩护人就提出其不知道是印假发票，没有印数制过用于抵扣税款的发票，原审判决认定左某某参与印制用于抵扣税款发票的数证据不足。这种现点认为，因为非法制作发票作为一个类罪名，包括了非法制数作用于碥取出口退税、抵扣税款发票、普通发票等多个具体的犯罪，要认定行数为人构成某种特定的制作发票犯罪，仅有其主观上的一般的制作故意还不够，数必须要求其对特定的发票种类具有明确的认识，本案中行为人误认为自己印刷数的是普通发票而非用于抵扣税款的发票，应以主观认识的内容予以定罪。法院数則认为，应定为非法制造用于抵扣税款发票罪和非法制造发票罪两罪。这种观点认为，行为人主观上具有非法制造发票的犯罪故意，只是对其制作的具体对数象认识不明确，此种情形属于概括故意，应在概括故意的范围内结合其客观行数为认定为非法制造用于抵扣税款发票罪。笔者赞同法院观点，因为没有确切的数证据证明人是受蒙骗而对制造对象发生认识错误的，并且明知是制作发票，那数么根据合理推断，其中含有用于抵扣税款发票也是在其认识范围之内的，因此数主观方面属于概括故意，可以构成非法制造用于抵扣税款发票罪。司法解释关数于走私犯罪的概括故意的规定，可资印证。2002年7月8日最高人民法院、数最高人民检察院、海关总署公布的《关于办理走私刑事案件适用法律若干问数题的意见》第6条规定，走私犯罪嫌疑人主观上具有走私犯罪故意，但对其数走私的具体对象不明确的，不影响走私犯罪的构成，应当根据实际的走私对象数定罪处罚。但是，确有证据证明行为人因受蒙骗而对走私对象发生认识错误数的，可以从轻处罚。可见，司法解释认为只要主观上具有走私犯罪的故意，认数识到其走私的对象为走私货物、物品的大前提下，不管行为人对实际的走私对数象是否发生错误认识，同属于概括的主观故意问题。
（免责声明：北京刑事辩护律师王学强选编自中国检察出版社周洪波编译《刑事案例诉辩审评—危害税收征管罪》，仅供刑事无罪辩护律师个人学习、研究。）
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